Neutralidade tributária na reforma: o que exige a Constituição
Por Murilo Leles Magalhães, OAB/SP 370.636 – Leles Magalhães Advogados
A neutralidade tributária tornou-se princípio constitucional: a reforma inscreveu na Constituição que o IBS e a CBS observarão a neutralidade. O ponto decisivo não é declará-la, e sim controlar cada regime diferenciado e cada exceção à luz dela – porque neutralidade plena não existe, e o que a norma exige é a proibição da influência arbitrária, não a impossível abstenção do Estado.
Poucos temas da reforma prometem tanto e escondem tanta armadilha quanto a neutralidade. Ela soa como garantia de que o tributo não distorcerá as escolhas do mercado, mas basta arranhar a superfície para perceber que o conceito é mais escorregadio do que o discurso sugere.
O que a Constituição passou a exigir com a neutralidade tributária?
Passou a exigir uma diretriz vinculante de política fiscal. O artigo 156-A, § 1º, da Constituição determina que o Imposto sobre Bens e Serviços – e, por extensão do artigo 195, § 16, a CBS – observará os princípios da simplicidade, da transparência, da neutralidade e da justiça distributiva. A opção do constituinte derivado, ao editar a Emenda Constitucional 132/2023, não foi retórica.
Atribuiu à neutralidade status jurídico vinculante, exigível do legislador complementar, da administração tributária e do Poder Judiciário. Mas a positivação, por si só, reabre – em vez de resolver – uma questão que atravessa décadas de doutrina econômica e jurídica: existe, de fato, tributação neutra? E, se não existe, o que o novo texto constitucional exige de quem legisla, regulamenta e julga?
Existe tributação neutra ou a neutralidade plena é uma ficção?
A resposta é conhecida e desconfortável: a neutralidade tributária absoluta é uma ficção normativa. Todo tributo, por definição, interfere nas decisões dos agentes econômicos, porque retira recursos de sua disponibilidade e os redistribui segundo escolhas políticas. A doutrina portuguesa, revisitando Annie Vallée, foi direta: um imposto de todo neutro não existe – depois de sua incidência, só por milagre a situação tributada permaneceria a mesma.
O conceito nasceu como corolário do liberalismo econômico clássico, no qual o tributo ideal seria o que menos alterasse produção, consumo e alocação de capital. Essa concepção não resistiu à evolução do Estado Fiscal para o Estado Regulador. Klaus Vogel acrescentou um alerta que segue atual: a invocação da neutralidade pode funcionar como discurso protetivo dos sistemas e dos agentes mais fortes na economia, mascarando relações de poder sob roupagem de tecnicidade. Neutralidade, portanto, não é atributo inerente ao tributo; é ideal regulativo relativo, contextual e sempre parcial.
O que é neutralidade ativa e por que ela importa?
Se a neutralidade absoluta é inatingível, qual é o conteúdo juridicamente exigível do princípio positivado? Humberto Ávila identifica três acepções possíveis: proibição de qualquer influência estatal sobre as atividades econômicas; proibição de influência injustificada ou arbitrária; e proibição de influência excessiva. Apenas as duas últimas são operáveis como norma.
Daí a noção de neutralidade ativa: a intervenção estatal pontual, motivada e proporcional – a extrafiscalidade – não nega a neutralidade, mas se converte em seu próprio instrumento de efetivação. Quando o Estado atua para corrigir falhas de mercado, externalidades negativas ou desigualdades regionais profundas, afasta-se por um momento da neutralidade formal para promover um ambiente concorrencial mais equilibrado e, no resultado, mais neutro em substância.
| Critério | Não neutralidade positiva | Não neutralidade negativa |
|---|---|---|
| Finalidade | Facilita objetivos legítimos na Constituição | Dificulta ou os persegue de forma arbitrária |
| Compatibilidade com o princípio | Admitida como neutralidade ativa | Incompatível com a neutralidade |
| Requisitos de legitimação | Motivação técnica, proporcionalidade, temporariedade | Ausência de justificação racional |
O critério de controle está nessa distinção. A extrafiscalidade só se legitima como neutralidade ativa quando for residual, motivada e, sempre que possível, temporária. Não se trata de licença para o intervencionismo irrestrito, mas de substituir uma exigência impossível de omissão estatal pela exigência controlável de justificação racional e proporcional de cada intervenção tributária.
Onde o sistema brasileiro ainda desvia da neutralidade?
Os desvios são concretos e mensuráveis. O primeiro é a regressividade estrutural da tributação do consumo. Cerca de 45% da carga tributária bruta nacional incide sobre o consumo, contra 21,5% sobre a renda e 3,9% sobre o patrimônio; os 10% mais pobres comprometem em torno de 26% de sua renda com tributos indiretos, ante 10% dos mais ricos. O sistema amplia, em vez de corrigir, desigualdades preexistentes.
O segundo é a guerra fiscal do ICMS e do ISS, alimentada pela coexistência de 27 legislações estaduais e de milhares de legislações municipais, que transformou a disputa por investimentos em renúncia fiscal desordenada. O terceiro é o desvio de finalidade em regimes legítimos na forma: o Perse, concebido para socorrer setor devastado pela pandemia, concedeu alíquota zero por sessenta meses às empresas do regime regular, mas excluiu, na prática, as optantes pelo Simples Nacional – as de menor porte e menor capacidade de absorver choques. O quarto é a tributação de insumos essenciais, com carga sobre a conta de energia elétrica que supera o triplo da média da OCDE, propagando-se por efeito cascata a toda a cadeia produtiva.
No campo dos avanços, o IBS e a CBS trazem características que aproximam o sistema de um padrão mais neutro: não cumulatividade plena com recuperação integral de créditos, cobrança por fora, tributação uniforme no destino, legislação nacional única e incidência sobre base ampla. A unificação legislativa tende a eliminar a guerra fiscal e reduzir custos de conformidade e de contencioso que oneravam de forma desproporcional o ambiente de negócios.
O que muda para as empresas com a neutralidade como princípio?
Muda o terreno do debate. A positivação principiológica não assegura, sozinha, a neutralidade prometida. O teste decisivo deslocou-se para a regulamentação infraconstitucional – a começar pela Lei Complementar 214/2025 – e para o tratamento dos inúmeros regimes específicos e diferenciados aprovados no processo legislativo: combustíveis, serviços financeiros, bens imóveis, saúde suplementar, hotelaria, aviação regional. Cada exceção, para ser compatível com a neutralidade ativa, deve satisfazer o mesmo tripé: motivação técnica, proporcionalidade e, quando possível, temporariedade.
O Imposto Seletivo merece atenção redobrada. Tributo extrafiscal por definição, sua legitimidade depende da precisão dos critérios de incidência – da demonstração de nocividade real do bem ou serviço à saúde ou ao meio ambiente. O risco, já conhecido do histórico uso arrecadatório do IOF, é o desvio de finalidade: o Seletivo como aumento disfarçado de arrecadação. Em nossa atuação junto a empresas de setores hoje submetidos a regimes federais favorecidos, temos recomendado mapear desde já a elevação de carga efetiva na transição, porque a neutralidade deixou de ser reforço argumentativo e passou a ser fundamento constitucional autônomo de impugnação de regimes que criem vantagem competitiva artificial entre agentes em condições equivalentes.
Perguntas frequentes sobre a neutralidade tributária na reforma
A neutralidade tributária virou regra obrigatória na reforma?
Sim. O artigo 156-A, § 1º, da Constituição, com a redação da Emenda Constitucional 132/2023, tornou a neutralidade princípio vinculante do IBS e, por extensão, da CBS. Ela é exigível do legislador complementar, da administração tributária e do Judiciário.
Neutralidade significa que o tributo não pode influenciar a economia?
Não. Todo tributo influencia decisões econômicas, e a neutralidade absoluta é uma ficção. O que o princípio proíbe é a influência arbitrária ou excessiva, não a intervenção pontual, motivada e proporcional voltada a corrigir distorções de mercado.
O que é neutralidade ativa?
É a ideia de que a extrafiscalidade legítima – residual, motivada e temporária – não nega a neutralidade, mas a efetiva. Distingue-se a não neutralidade positiva, que promove objetivos constitucionais, da negativa, arbitrária e incompatível com o princípio.
Os regimes diferenciados da reforma ferem a neutralidade?
Não de forma automática. Cada regime específico precisa passar no teste da motivação técnica, da proporcionalidade e da temporariedade. Sem essa justificação, a exceção pode ser impugnada por criar vantagem competitiva artificial entre empresas em situação equivalente.
Como o Imposto Seletivo se relaciona com a neutralidade?
O Seletivo é extrafiscal e sua legitimidade depende de critérios técnicos de nocividade à saúde ou ao meio ambiente. Se usado como mecanismo disfarçado de arrecadação, desvia-se da finalidade e conflita com a neutralidade exigida pela Constituição.
A neutralidade pode ser usada como tese de defesa pelas empresas?
Sim. Ela se tornou fundamento constitucional autônomo para questionar regimes e regras de transição que imponham influência excessiva ou arbitrária. O controle judicial afere a proporcionalidade e a motivação de cada exceção pelos efeitos concretos sobre a concorrência.